Una sociedad interpuesta no basta para agravar una sanción tributaria

Un profesional presta personalmente sus servicios, pero factura a través de una sociedad. La Inspección considera que esa entidad carece de medios suficientes, atribuye directamente las rentas al contribuyente y le impone una sanción. La cuestión decisiva es si la mera utilización de esa estructura societaria basta para calificar la infracción como muy grave o si la Administración debe demostrar, además, que fue creada con la finalidad concreta de ocultar quién era el verdadero obligado tributario. De esa diferencia puede depender que la multa alcance hasta el 150 % de la cantidad dejada de ingresar.

La Sentencia del Tribunal Supremo de 4 de junio de 2026 aborda un escenario bien conocido en la práctica inspectora. Una persona física desarrolla una actividad profesional y canaliza sus ingresos a través de una sociedad formalmente constituida, mientras la Administración tributaria sostiene que los servicios fueron prestados realmente por el propio profesional y que la entidad carecía de medios materiales y humanos suficientes para desarrollar por sí misma la actividad declarada. 

En ese contexto, junto a la regularización del tributo directo mediante la imputación de las rentas al contribuyente en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, surge una cuestión de especial trascendencia en el ámbito sancionador: si el empleo de la estructura societaria permite, por sí mismo, calificar la infracción como muy grave por la utilización de medios fraudulentos mediante una entidad interpuesta o si dicha agravación exige acreditar un elemento adicional: la finalidad específica de ocultar la identidad del verdadero obligado tributario. 

La doctrina fijada por la sentencia resulta especialmente relevante porque delimita con precisión el alcance de la agravación prevista en el artículo 184.3.c) de la Ley General Tributaria y refuerza las exigencias de prueba y motivación que pesan sobre el acuerdo sancionador, extremo que repercute directamente en la cuantía de la sanción impuesta.

El artículo 183.2 de la LGT clasifica las infracciones como leves, graves y muy graves. Esta distinción determina sustancialmente el importe de la sanción, pues la leve comporta una multa del 50 % de la base; la grave, de entre el 50 y el 100 %; y la muy grave, de entre el 100 y el 150 %. 

Entre los medios fraudulentos que permiten calificar una infracción como muy grave, el artículo 184.3.c) de la LGT contempla la utilización de personas o entidades interpuestas cuando el sujeto infractor, con la finalidad de ocultar su identidad, haya hecho figurar a nombre de un tercero la titularidad de bienes o derechos, la obtención de rentas o la realización de operaciones con trascendencia tributaria. 

A diferencia de otras modalidades de medios fraudulentos previstas en el mismo precepto, la interposición exige un componente inequívoco: que el obligado tributario haya actuado con la concreta finalidad de ocultar su identidad. Este elemento teleológico no es baladí, pues representa el núcleo del tipo.

En el caso examinado, la Administración tributaria concluyó que la sociedad a través de la cual el contribuyente canalizaba sus servicios financieros y contables carecía de medios materiales y personales suficientes. Por ello, calificó la operación como simulación al amparo del artículo 16 de la LGT e imputó al obligado tributario la totalidad de los ingresos obtenidos por la entidad. 

A partir de esa conclusión, la Administración calificó automáticamente la infracción como muy grave al entender que la mera interposición de la sociedad implicaba, por sí sola, la concurrencia del medio fraudulento descrito en el artículo 184.3.c).

El Tribunal Supremo, sin embargo, establece una distinción funcional de notable utilidad. Por un lado, reconoce que pueden existir escenarios en los que la sociedad opere como un simple vehículo de facturación, sin impedir la identificación del profesional, cuya intervención personal y condición de socio son conocidas por la Administración o pueden determinarse con normalidad y sin esfuerzo adicional.

Por otro, pueden darse otros supuestos en los que la entidad interpuesta funcione como un auténtico mecanismo de ocultación, mediante la intervención de terceros aparentes o la utilización de estructuras específicamente diseñadas para dificultar la identificación del verdadero titular de las rentas. 

Solo en este segundo escenario concurre el presupuesto exigido por el artículo 184.3.c) de la LGT. La existencia de simulación a efectos del artículo 16 de la misma ley, con las consecuencias que comporta en el plano de la regularización tributaria, no implica necesariamente que el obligado tributario haya tratado de ocultar su identidad a efectos sancionadores.

Pese a que la sentencia pone el foco en otros aspectos determinantes según las circunstancias del caso, como el eventual carácter personalísimo de la actividad profesional desarrollada −extremo que refuerza el argumento de la ausencia de una voluntad de ocultar la identidad−, la ratio decidendi conecta con otras sentencias en las que el Tribunal Supremo, amparando los derechos de los contribuyentes,  rechaza los automatismos en los procedimientos administrativos sancionadores y recuerda la necesidad de fundamentar las resoluciones dictadas en este ámbito.  

Por Víctor Vaquero Carayol, fiscalista Santiago Mediano.

Artículo publicado en Cinco Días